Закон і Бізнес


Трансфертне ціноутворення: зібрати не можна відпустити


№31-32 (1433-1434) 10.08—21.08.2019
Андрій Кифак, адвокат ЮФ «АНК»
1907

Термін «контроль за трансфертним ціноутворенням» (ТЦУ) з’явився у полі зору українського платника податків починаючи з 2015-го звітного року; з тих пір відповідне законодавство неодноразово зазнавало змін і сформувало систему достатньо складну і доволі коштовну в адмініструванні – як для платників податків, так і для держави.


Говорити про результат складно з огляду на відсутність у публічному доступі достатньо повної і коректної статистики. Тим не менш, наприклад, у публікаціях ДФС за 2017-й звітний рік фігурує цифра додаткових надходжень до бюджету у 98 мільйонів гривень, з усієї країни за весь рік. При цьому загальний обсяг донарахувань на порядки вищий – проте він пішов на зменшення від’ємного значення об’єкту оподаткування, себто, зменшення накопичених збитків, із нульовими надходженнями будь-яких живих грошей до бюджету.

Із цього витікає наступна проблематика:

На початку серпня відбувся робочий візит до України пана Томаса Балко, голови відділу трансфертного ціноутворення Організації економічного співробітництва і розвитку (OECD). Саме OECDграє центральнуроль у розробці модельних конвенцій із запобігання подвійного оподаткування, єдиного стандарту звітності (більш відомого як автоматичний обмін фінансовою інформацією) та пакету заходів плану BEPS. Візит дозволив висвітлити проблематику і позицію бізнесу, ДФС та OECD, нижче наведено стисле резюме.

 

Методологія з ТЦУ

Базова ідея ТЦУ проста: провів контрольовану операцію – доведи, що за ринковою ціною. Складнощі та неузгодженість дійплатника податків та ДФС виникає якраз на етапі доведення.

Наприклад, більша частина контрольованих операцій припадає на сировинний експорт (зерно, залізорудна сировина, базова продукція металургії), та попри це, тільки 28% звітів подається за простим методом порівняння цін.

По-перше, гарні джерела даних за ринковими цінами є тільки за зерновими та частиною найменувань металургії, але у будь-якому випадку є практика їх невизнання з боку ДФС.

По-друге, аналіз усіма іншими методами виходить із даних фінансової звітності інших підприємств. Величезна варіація даних у звітності (враховуючи стару практику збитковості), малакількість об’єктивно зіставних підприємств на ринку, суб’єктивність множинних критеріїв формування вибірки для аналізу – все це дозволяє зробити розрахунок для обґрунтування майже будь-якої точки зору просто шляхом механічного перебирання варіантів (datamining’у).

По-третє, частина великих компаній в Україні тримає лише закупівельні офіси, і зіставляти їх операції з передачі товару у головний офіс із ринковим продажем некоректно, оскільки функції продажу/маркетингу/фінансування та створювана ними частка доданої вартості не в українському офісі.

Варто констатувати також практику складання ДФС свого варіанту розрахунку замість запропонованого Кодексом та рекомендаціями OECD аналізу наданого платником податків розрахунку. Втім, в умовах малої результативності контроля за ТЦУ очікувати припинення такої практики було б марно.

Спробою покращити ситуацію виступає ініціатива із створення державного ресурсу визнаних індикативних («котирувальних») цін. Безумовно, все буде залежати від конкретного механізму підбору даних за цінами та їх статусу. У найбільш оптимістичному варіанті:

 

ПозиціяOECD 

Україна прийняла на себе чимало зобов’язань фінансових, а також із гармонізації законодавства з ЄС, проведення реформ в цілому, із окремих питань в рамках підписаних багатосторонніх конвенцій. Як результат, у контексті подальших змін до Податкового кодексу можна очікувати перенесення норм із рекомендацій OECD та чинних директив Євросоюзу.

Слід відзначити, щоOECD визнає право окремих країн відмовитися від частини рекомендацій, якщо в умовах конкретної країни спрощення чи інші методи дадуть кращий ефект. Ті ж правила із ТЦУ свого часу розроблялися для країн із функціонуючими товарними біржами та великими ринками, їх неоптимальна робота в інших країнах цілком очікувана.

Тим не менш, принцип роботи OECD передбачає вирішення проблем шляхом деталізації (ускладнення) існуючих методів. На даний момент у розробці 4 більш складних метода контролю за ТЦУ, які буде запропоновано і Україні. Також безпосередньо планомBEPS передбачено вдосконалення контролю за ТЦУ в частині складних операцій (фінансові транзакції, нематеріальні активи, торгівля ризиками), проте самаOECD ще не розробила відповідні рекомендації.

 

Накопичені збитки

ТЦУ, як і в принципі податок на прибуток, не дає жодного фіскального ефекту якщо підприємство глибоко збиткове. Одна із типових причин накопичування збитків – валютні кредити від нерезидентів, особливо коли вони отримані від де-факто пов’язаних осіб; збитки формуються як курсовими різницями на тіло кредиту, так і відсотками (особливо у випадках нарахування і невиплати).

Як можливе рішення називалася примусова капіталізація (перетворення на внесок до уставного капіталу) позик від нерезидентів при потраплянні під критерії ризику, або ж віднесення курсових різниць на витрати тільки у момент їх реалізації (погашення тіла позики), проте на папір ці пропозиції поки не лягли.

Питання відсотків за валютними кредитами, зокрема у випадках нарахування та невиплати таких відсотків за кредитами від пов’язаних осіб, буде вирішуватися окремо зміною існуючої норми з тонкої капіталізації, оскільки це передбачено планом BEPS. Такі зміни вже було запропоновано в рамках законопроекту з імплементації плану BEPSминулого року (відсотки більше 30% прибутку та амортизації минулого року не можна було відносити на витрати).

З іншого боку, слід згадати проект заміни податку на прибуток податком на виведений капітал, щодо якого були активні дискусії наприкінці 2018 року. У своїй початковій концепції він дозволяв повністю зняти питання збитків, а також суттєво спростити адміністрування, зробивши об’єктом оподаткування (і перевірок) тип окремо взятої операції, а не прибуток за період.

 

Представництва

Починаючи з 2018 звітного року до ТЦУ було включено операції нерезидента зі своїм представництвом. На даний момент існує немало технічних питань, які потребують формування практики, адже в контексті ТЦУ виплати на нерезидента далеко не завжди слід розглядати як доходи нерезидента: наприклад, повернення раніше наданого фінансування – де-факто повернення фін допомоги.

Однак технічні питання ТЦУ відходять на другий план на фоні питання визнання різних форм присутності нерезиденту постійними представництвами. Зокрема, розширені формулювання OECD, якими поповнюються переглянуті Україною в рамках плану BEPS конвенції про уникнення подвійного оподаткування, дозволяють, у тому числі, поширити на управління нерезидентом з України статус постійного представництва, з обов’язком реєструватися та всіма відповідними наслідками. На даний момент існує навіть судове провадження із спробою визнати такий статус.

 

На що варто очікувати

  1. Формування нового уряду може змінити пріоритети ДФС (тепер вже ДПС), зокрема, з ефективності адміністрування, проте стратегічний вектор розвитку наперед визначено рекомендаціями OECD та директивами Євросоюзу.
  2. Ймовірним є формування єдиного ресурсу з індикативними («котирувальними») цінами. Питання вимагатиме контролю з боку бізнесу для (1) статусу цих цін як обов’язкових для визнання ДФС, а не обов’язкових для використання бізнесом, (2) актуальності самих цін і (3) спроби послабити контроль, можливо, через збільшення критерія за оборотами, для інших менш пріоритетних з фіскальної точки зору операцій (послуги, роялті).
  3. Питання накопичених курсових різниць за кредитами від нерезидентів буде внесено до порядку денного. Можливе кардинальне рішення через податок на виведений капітал (немає впливу збитків в принципі, простіше адміністрування), або ж варіанти капіталізації позик чи інвентаризації збитків, які можуть разово створити великі зобов’язання.
  4. Відсотки за кредитами від пов’язаних осіб у найближчій перспективі повинні отримати більш жорстке обмеження щодо віднесення на витрати, що може вимагати перегляду умов за такими договорами.
  5. Ключове питання – зміна підходу ДФС. Замість підготовки свого розрахунку з нуля – акцент на обґрунтованому оскарженні конкретних пунктів розрахунку платника.
  6. Нерезиденти без визнаного substance (реальний офіс, співробітники, центр прийняття рішень) або ж з таким в Україні можуть бути визнані постійними представництвами з обов’язком ставати на облік в Україні. Практика на даний момент не сформована, як і позиція ДФС із застосування такого механізму.

PROMOTED