«Кількість податкових спорів у адміністративних судах стрімко зростає»
Законодавчі зміни тягнуть за собою і зміни в практиці розгляду судових спорів. Так, 1 січня минулого року набрав чинності новий Податковий кодекс. Про аспекти застосування податкового законодавства випусковому редакторові сайту ЮРЛИГА Христині Венгриняк розповів секретар четвертої судової палати Вищого адміністративного суду, що спеціалізується на розгляді податкових спорів, Олександр НЕЧИТАЙЛО.
«Правова позиція ВАС щодо формування податкового кредиту залишається незмінною»
— Олександре Миколайовичу, які сьогодні можна відзначити тенденції стосовно категорій податкових спорів, розглядуваних ВАС?
— Як і раніше, більшість становлять спори, пов’язані з нарахуванням зобов’язань з податку на прибуток і ПДВ. У таких спорах найчастіше предметом є операції, в яких фіктивні суб’єкти господарювання або виступають контрагентами платників податків, або включені як посередники в ланцюжок руху товару від виробника або імпортера до платника податків.
Крім того, досить поширені справи за зверненнями податкових органів про стягнення податкового боргу. Цього року на розгляд ВАС почали надходити справи, пов’язані із застосуванням норм Податкового кодексу, що набув чинності 1 січня 2011 року. Нині четверта судова палата ВАС активно працює над формуванням єдиної практики застосування норм ПК.
— Якої позиції дотримується ВАС щодо підстави для формування податкового кредиту? Досить належним чином оформленої податкової накладної чи обов’язковою умовою є фактичне надходження сум до бюджету?
— Правова позиція ВАС щодо формування податкового кредиту залишається незмінною. Вони грунтується на вимогах чинного законодавства й полягає в тому, що право на податковий кредит з ПДВ виникає в результаті придбання товарів і послуг з метою використання в господарській діяльності. При цьому операція з придбання повинна бути реальною, тобто здійснюватися не тільки на папері, а насправді, повинна мати місце об’єктивна зміна складу активів платника податків.
Крім того, в основі будь-якої реальної господарської операції має лежати економічна мета, тобто бажання платника податків приростити активи за допомогою досягнення господарського ефекту, а не виключно за рахунок економії на сплаті податків.
Саме в цьому контексті при розгляді судових спорів повинні оцінюватися документи, надані платником податків на підтвердження свого права на податковий кредит з ПДВ. Перш за все такі документи повинні бути достовірними, тобто відображати реальні події. У зв’язку із цим навіть бездоганно оформлений документ (наприклад, податкова накладна) не може підтверджувати право на податковий кредит у тому випадку, якщо в процесі судового розгляду буде встановлено невідповідність фактичного й задокументованого платником податків руху активів. І навпаки, деякі дефекти в оформленні документів (зокрема відсутність окремих реквізитів або помилки при їх заповненні) не повинні розглядатися як підстави для позбавлення платника податків права на податковий кредит у разі реально здійснених операцій.
Що стосується фактичного зайвого надходження сум ПДВ до бюджету, то правову позицію із цього питання чітко виклав Верховний Суд у рішенні в справі «ЗАТ «Мукачівський лісокомбінат» проти Мукачівської ДПІ в Закарпатській області». У постанові від 31.01.2011 ВС зазначив, що чинне законодавство не ставить у залежність право платника податків на податковий кредит від дотримання вимог податкового законодавства його контрагентом. При цьому вимога про зайву сплату ПДВ як умову бюджетного відшкодування стосується сплати податку в ціні придбаних платником податків товарів і послуг, а не надходження податку до бюджету.
ВАС на сьогодні повною мірою дотримується цієї правої позиції внаслідок приписів ст.2442 КАС.
«Якщо платник податків не згоден з доводами податкового органу, він може їх спростовувати»
— Які сьогоднішні тенденції у справах про відшкодування ПДВ? Їх кількість зростає?
— Збільшується кількість податкових спорів у цілому. Якщо за 2010 рік на касаційний розгляд суддів четвертої судової палати ВАС надійшло майже 8 тис. справ, то у 2011-му — вже понад 17 тис. Відповідно, зростає й кількість справ щодо бюджетного відшкодування ПДВ. У 2010 році ВАС розглянув понад 100 справ цієї категорії, а у 2011-му — більш ніж 500.
В основному в справах про відшкодування ПДВ ключовими є питання правомірності формування платниками податків сум бюджетного відшкодування.
На жаль, нерідко податкові органи відмовляють у бюджетному відшкодуванні ПДВ лише на тій підставі, що суми податку не надійшли до бюджету за ланцюжком руху товару до заявника бюджетного відшкодування, а також у зв’язку з тим, що не завершені перевірки контрагентів платника податків. Ці умови згідно із законом не є обов’язковими для відшкодування ПДВ, і відповідна судова практика (зокрема ВС) давно встоялася.
Водночас поширені випадки здійснення платниками податків фіктивних операцій з метою штучного формування сум бюджетного відшкодування, і в цьому випадку суди повинні ретельно досліджувати всі матеріали справи для встановлення істини.
— У листі ВАС від 1.11.2011 №1936/11/13-11 мовиться, що суд повинен витребувати в податкового органу або платника ті докази, які не надані учасниками справи. Юристи вважають, що таким чином ВАС відзначає, як суди можуть перенести тягар доведення з держоргану на платника податків. Як ви можете прокоментувати такі заяви, і для чого було дано те роз’яснення?
— Роз’яснення було дано, виходячи з практики розгляду судами всіх інстанцій спорів з приводу правомірності податкового обліку тих чи інших операцій платників податків.
До предмету доведення в таких справах уходить установлення обставин реальності здійснення господарської операції. На цьому неодноразово акцентував увагу ВС. Водночас він відзначав, що адміністративні суди повинні займати активну позицію в установленні обставин. На думку ВС, суди не повинні обмежуватися тільки тими доказами, які є в справі. У разі необхідності слід витребувати також інші, що свідчать про обгрунтованість позицій сторін. Правовою підставою для цього ВС обгрунтовано вважає приписи цієї статті, яка розкриває зміст принципу офіційного з’ясування обставин справи. Згідно з ч.5 ст.11 КАС суд повинен (саме «повинен», а не «може») витребувати за власною ініціативою ті докази, яких, на його думку, не вистачає.
На жаль, дотепер учасники податкових правовідносин не повною мірою враховують ці сталі й основані на чинному законодавстві вимоги. Представники сторін у податкових справах не завжди приділяють належну увагу збиранню матеріалів, що доводять фактичні обставини спірних правовідносин.
Це рівною мірою стосується представників як податкових органів, так і платників податків. І ті й інші прагнуть іти найбільш простим, на їхню думку, і найменш затратним шляхом — формальним. При цьому сторони намагаються звести аналіз обставин у податковому спорі тільки до з’ясування відомостей про документи, а не про юридичні факти, як підтверджують здійснення господарської операції. До речі, ця ситуація характерна не тільки для України. Досвід розгляду податкових спорів у Російській Федерації говорить про схожі проблеми.
Наприклад, податкові органи стверджують, що операція фіктивна, але посилаються при цьому тільки на те, що з помилками заповнені ті чи інші первинні документи або не дотримані вимоги цивільного чи іншого законодавства (наприклад, відсутні дозвіл на проведення будівельних робіт, відповідні ліцензії тощо). Але це саме по собі не говорить про те, що операція не мала місця. У той же час недотримання вимог законодавства інших галузей не може бути достатньою підставою для висновків про наявність податкового правопорушення. Інших же доказів фіктивності операції податкові органи не надають.
Також поширений аргумент податківців щодо відсутності в підприємства умов, необхідних для здійснення господарської операції. Зокрема, вони посилаються на наявність у контрагента платника податків тільки одного співробітника. Це, звичайно, викликає сумнів у тому, що такий суб’єкт господарювання може виконувати великомасштабні ремонтні роботи. Але в той же час одна людина цілком може здійснювати реальні торгові операції. Проте податкові органи іноді не надають ніяких інших доказів фіктивності операції, крім посилань на кількість працівників.
Що стосується платників податків, то для них характерне прагнення «відсидітися» за презумпцією неправомірності рішення суб’єкта владних повноважень, яка випливає зі змісту ст.71 КАС.
Дійсно, виходячи з ч.2 ст.71 КАС на відповідача — суб’єкта владних повноважень покладено обов’язок доводити правомірність свого рішення. Стосовно податкових спорів це означає, що податковий орган повинен вказати на ті обставини, які покладені в основу проведених ним нарахувань грошових зобов’язань з податків, і підкріпити їх посиланнями на правові норми.
Оцінку наданих податковим органом доказів здійснює суд. Водночас, якщо платник податків не згоден з доводами податкового органу, він може їх спростовувати. Проте спростування тих чи інших обставин повинне не бути голослівним, а грунтуватися на доказах. Це випливає зі змісту ч.1 ст.71 КАС, згідно з якою кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких грунтуються її заперечення. Винятками із цього правила є випадки, встановлені ст.72 КАС, в якій наводиться перелік обставин, що звільняють від необхідності доказування. Ситуація, передбачена ч.2 ст.71 КАС (коли суб’єкт владних повноважень повинен доказувати правомірність свого рішення), до цих обставин не належить.
Отже, закон не звільняє платника податків від обов’язку підкріплювати доказами свої заперечення позиції податкового органу. Так, платник податків не зобов’язаний займати активну позицію й відразу детально підтверджувати всі обставини здійснення тієї чи іншої господарської операції, але за наявності підкріплених доказами тверджень податкового органу з приводу фіктивності такої операції платникові податків слід їх спростувати.
Якщо ж він цього не робить, суд повинен вирішити спір на підставі наявних доказів. Тому в наданні необхідних доказів у справі зацікавлений передусім сам платник податків.
«Ми прагнемо підтримати будь-яку ініціативу щодо обговорення непростих аспектів застосування податкового законодавства»
— У своєму листі від 18.01.2012 №165/11/13-12 ВАС указує, що оскарження податкових повідомлень-рішень є позовом майнового характеру. Таким чином, за оскарження податкових повідомлень-рішень доведеться платити судовий збір. Такі нововведення мають економічний характер і спрямовані на поповнення бюджету?
— Викладена в згаданому листі правова позиція ВАС зумовлена практикою Європейського суду з прав людини, зокрема справою «Щокін проти України». Європейський суд уважає, що неправомірне нарахування податків пов’язане з вторгненням у сферу майнових інтересів особи. Виходячи із цього, позов про відміну таких нарахувань спрямований на збереження майна особи від неправомірного його перерозподілу на користь держави. Значить, такий позов має майновий характер.
Позивачів не повинна бентежити та обставина, що податкові спори є публічно-правовими й у той же час майновими. У майновій сфері, як і в інших сферах суспільного життя, також виникають управлінські відносини, коли одна сторона є суб’єктом владних повноважень, а інша — приватноправовим суб’єктом. Спори з приводу таких відносин розглядаються адміністративними судами, й умовою для звернення до суду є сплата судового збору.
Що стосується можливих тверджень з приводу обтяжливості таких платежів для позивачів, то слід згадати: у деяких країнах обов’язковою умовою для звернення до суду є сплата нарахованих податковими органами сум. Тобто спочатку платиш — потім судишся. У нашій країні встановлені інші правила, і на нашу думку, вони, у тому числі й розмір судового збору, досить справедливі та «лояльні» до платників податків.
— Сьогодні податкові органи згодні з усіма вашими позиціями щодо застосування податкового законодавства чи існують розбіжності? Якщо так, то які?
— Наявність розбіжностей є наслідком нормальної правової роботи. Безумовно, такі розбіжності існують.
Одна з них стосується практики оскарження податковими органами в усіх інстанціях усіх без винятку судових рішень, винесених не на їхню користь. У багатьох категоріях справ адміністративними судами, а також ВС напрацьована стала практика, й оскарження рішень, прийнятих відповідно до цієї практики, є явно безперспективним. Проте податкові органи подають «приречені» скарги, створюючи зайве навантаження на суди й витрачаючи кошти на подання скарг, оплату відряджень представників тощо.
Ми хотіли б змінити таку ситуацію. Варто було б зосередитися на формуванні судової практики за новими законодавчими нормами, на дійсно складних питаннях. У той же час ми розуміємо, якими мотивами керуються податківці. На жаль, у нашій країні державному службовцеві іноді легше подати безперспективну скаргу й програти, ніж узяти на себе відповідальність за припинення оскарження.
Інший аспект розбіжностей пов’язаний з оцінкою правових наслідків здійснення операцій за участю фіктивних суб’єктів господарювання. На думку податківців, сам факт фіктивності підприємства, що брало участь у ланцюжку руху активів до платника податків (у будь-якій з ланок ланцюжка), є безумовною підставою для невизнання права платника податків — покупця на податковий кредит з ПДВ й урахуванні витрат при сплаті податку на прибуток.
На нашу ж думку, перевагу слід віддавати реальності здійсненої господарської операції. Такий підхід грунтується й на практиці ВС (наприклад на постанові від 21.01.2011 у справі «ТОВ «СІБ» проти ДПІ в Жовтневому районі м.Луганська, постанові від 22.10.2010 у справі «ПП «Балтимор» проти ДПІ в м.Кіровограді).
Платник податків, який сумлінно придбав товар в особи, що порушує вимоги податкового законодавства, не повинен притягуватися до відповідальності в тому випадку, якщо він здійснював реальну господарську операцію та не знав про «дефекти» правового статусу свого контрагента.
Цей же підхід до вирішення податкових конфліктів відображений у судових рішеннях Європейського суду. У рішенні в справі «Інтерсплав» проти України» абсолютно однозначно визначено, що платника податків може бути притягнено до відповідальності за зловживання у сфері оподаткування тільки в тому випадку, якщо доведена його безпосередня залученість у ці зловживання.
ВАС дотримується саме таких правових позицій. На наш погляд, ніяка правова конструкція не може бути застосована при вирішенні податкових спорів, якщо при цьому відсутня можливість захисту прав сумлінного платника податків.
— ВАС зустрічався з представниками ДПС, обговорював питання й узгоджував позиції. На сьогодні така практика має місце чи ні?
— 18 листопада 2010 року відбулася згадана зустріч із представниками ДПС для обговорення питань застосування податкового законодавства. У ході круглого столу сторони поінформували одна одну про свої правові підходи до вирішення низки питань, що виникають під час розгляду податкових справ. Такі зустрічі корисні з погляду обміну думками з приводу актуальних проблем правозастосовної практики.
Хоч як би там було, ВАС цікавиться думкою суспільства з приводу своєї діяльності. При цьому ми прагнемо підтримувати зворотний зв’язок не тільки з представниками податкової служби, а й з громадськими організаціями, з пресою.
Ми прагнемо бути відкритими для спілкування й завжди намагаємося підтримати будь-яку ініціативу щодо обговорення непростих аспектів застосування податкового законодавства, від кого б вона не виходила.
— Найближчим часом ВАС планує підготувати якісь роз’яснення (постанови пленуму, листи) щодо податкових спорів? Якщо так, то які?
— На нашу думку, практика роз’яснювальної роботи ВАС, здійснювана на підставі ст.32 закону «Про судоустрій і статус суддів», «показала себе з позитивного боку». Завдяки таким роз’ясненням рідше трапляються випадки різного застосування законодавчих норм у схожих правовідносинах судами нижчих інстанцій. Як наслідок — спрощується виконання функцій ВАС і підвищується ефективність його діяльності як вищого спеціалізованого суду в забезпеченні єдності правозастосовної практики. Крім того, учасники податкових правовідносин можуть зорієнтуватися, чого слід чекати від розгляду справ певної категорії, не вдаючись до трудомісткого аналізу численних судових рішень.
Тому ми плануємо й надалі продовжувати таку роботу. Що стосується конкретних питань, які планується розкрити в роз’ясненнях ВАС, то їх на сьогодні нагромадилося вже немало. Як мовиться, стежте за публікаціями…
Весь номер в форматі PDF
(pdf, 4.49 МБ)
Коментарі
До статті поки що не залишили жодного коментаря. Напишіть свій — і будьте першим!