Границы преюдициальности
Признание проверки противоправной не может быть основанием для отмены доначисленных по ее результатам налоговых обязательств. Такое заключение сделал ВС в постановлении №826/9296/17, текст которого печатает «Закон и Бизнес».
Верховний Суд
Іменем України
Постанова
18 лютого 2021 року м.Київ №826/9296/17
Колегія суддів Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду:
суддя-доповідач — Гусак М.Б.,
судді: Гімон М.М., Усенко Є.А.,
розглянувши в порядку письмового провадження касаційну скаргу Головного управління ДПС у м.Києві на рішення Окружного адміністративного суду м.Києва від 11.05.2019 та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 20.02.2020 у справі за позовом ФОП Особа 1 до ГУ ДПС у м.Києві про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,
УСТАНОВИЛА:
ФОП Особа 1 звернувся до суду з позовом, в якому просив визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення ГУ ДФС у м.Києві від 13.04.2017: №№0016301306, 0016311306, 0016321306, 0016331306, 0016341306 та 0016351306.
На обґрунтування позовних вимог позивач зазначив, що рішенням ОАСК від 28.02.2018 у справі №826/6966/17 визнано протиправними дії ГУ ДФС у м.Києві щодо проведення перевірки ФОП Особа 1, оформленої актом від 20.03.2017 №*; визнання перевірки незаконною призводить до відсутності правових наслідків такої.
ОАСК рішенням від 11.05.2019, залишеним без змін постановою ШААС від 20.02.2020, позовні вимоги задовольнив.
Не погодившись із ухваленими у справі рішеннями, ГУ ДПС у м.Києві подало касаційну скаргу, в якій, посилаючись на наявність підстави, передбаченої п.1 ч.4 ст.328 Кодексу адміністративного судочинства, просить скасувати ці рішення та відмовити в задоволенні позову.
Позивач процесуальним правом на подання відзиву на касаційну скаргу не скористався.
Обговоривши наведені в касаційній скарзі доводи, перевіривши обґрунтованість оскаржуваних рішень, колегія суддів дійшла висновку, що касаційна скарга підлягає частковому задоволенню.
ГУ ДФС у м.Києві проведено документальну планову виїзну перевірку діяльності ФОП Особа 1 щодо своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податків і зборів та дотримання законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками, правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов’язкове державне соціальне страхування, виконання вимог валютного та іншого законодавства за період із 1.01.2014 до 31.12.2016.
Перевіркою встановлено порушення ФОП Особа 1:
пп.177.2, 177.4 ст.177 та п.176.1 ст.176 Податкового кодексу внаслідок заниження на 8804566,99 грн. оподаткованого доходу за 2014 рік, на 11056556,40 грн. за 2015 рік та на 11687378,13 грн. за 2016 рік;
п.176.2 ст.176 ПК унаслідок ненарахування, неутримання та неперерахування податку з доходів найманих працівників за I квартал 2016 року;
п.199.2 ст.119 ПК унаслідок подання недостовірних відомостей про суми доходів, нарахованих на користь платника податків;
пп.168.1.1 п.168.1 ст.168, п.161 пп.10 розд.ХХ ПК унаслідок ненарахування, неутримання та неперерахування 341244,52 грн. військового збору;
пп.198.2, 198.3, 198.6 ст.198 ПК, що призвело до заниження на 6662585,00 грн. податку на додану вартість;
пп.44.1, 44.3 ст.44 ПК унаслідок ненадання документів на перевірку.
Результати перевірки оформлені актом від 21.03.2016 №**.
На підставі висновків цього акта податковим органом прийняті 6 ППР від 13.04.2017.
Задовольняючи позовні вимоги у цій справі, суди виходили з того, що акт перевірки, на підставі якого було прийнято оскаржувані ППР від 13.04.2017, не несе жодних правових наслідків для позивача, адже дії щодо проведення перевірки діяльності ФОП Особа 1 було визнано протиправними в судовому порядку; визнання незаконною документальної позапланової невиїзної перевірки, проведеної відповідачем, є безумовною підставою для визнання незаконними і прийнятих за результатами такої перевірки податкових повідомлень-рішень; факт визнання перевірки незаконною нівелює правові висновки викладені в акті перевірки, складеному за результатами її здійснення.
Колегія суддів із такими висновками судів погодитися не може, виходячи з наступного.
У доданих до касаційної скарги рішеннях ВС, зокрема постанові КАС від 13.12.2018 у справі №810/6689/14, викладено думку про те, що акт перевірки не є рішенням суб’єкта владних повноважень у розумінні КАС, не зумовлює виникнення будь-яких прав і обов’язків для осіб, діяльність яких перевірялася, тому його висновки не можуть бути предметом спору. Акт перевірки є носієм доказової інформації про виявлені контролюючим органом порушення вимог податкового, валютного та іншого законодавства суб’єктами господарювання, документом, на підставі якого приймається відповідне рішення контролюючого органу, а тому оцінка акта, в тому числі й оцінка дій службових осіб контролюючого органу щодо його складання, викладення у ньому висновків перевірки, може бути дана судом при вирішенні спору щодо оскарження рішення, прийнятого на підставі такого акта.
Велика палата ВС у постанові від 20.03.2019 у справі №810/5854/14 звернула увагу на те, що доводи позивача щодо протиправності дій інспектора зі складання акта перевірки та помилковості (необ’єктивності) висновків, що містяться в такому акті, можуть бути перевірені адміністративним судом у разі звернення особи з позовом про визнання протиправним і скасування рішення посадової особи інспекції, яким порушено права, свободи або законні інтереси позивача, прийнятого за результатами проведеної перевірки.
За змістом ст.1291 Конституції, судове рішення є обов’язковим до виконання. Цей припис слід розуміти як такий, що стосується обов’язковості виконання, а не меж врахування судового рішення під час розгляду інших справ, зокрема за участю тих же осіб. Межі такого врахування визначаються законом.
Так, зокрема відповідно до ч.4 ст.78 КАС обставини, встановлені рішенням суду у господарській, цивільній або адміністративній справі, що набрало законної сили, не доказуються при розгляді іншої справи, у якій беруть участь ті самі особи або особа, стосовно якої встановлено ці обставини, якщо інше не встановлено законом.
Водночас ВС під час касаційного розгляду 28.04.2020 справи №815/94/16, зокрема зазначив, що передбачене ч.4 ст.78 КАС звільнення від доказування не має абсолютного характеру і не може сприйматись судом як неможливість спростування під час судового розгляду обставин, які зазначені в іншому судовому рішенні. Адміністративний суд не повинен сприймати як обов’язкові висновки щодо фактичних обставин справи, наведені у чинних судових рішеннях в інших адміністративних, цивільних чи господарських справах. Для спростування преюдиціальних обставин, передбачених указаним положенням КАС, учасник адміністративного процесу, який ці обставини заперечує, повинен подати суду належні та допустимі докази. Ці докази повинні бути оцінені судом, що розглядає справу, в загальному порядку.
Однак установлені ОАСК у справі №826/6966/17 обставини, не можна ототожнювати з правовою оцінкою судів, здійсненою за результатами розгляду справи.
Частиною 7 ст.78 КАС передбачено, що правова оцінка, надана судом певному факту при розгляді іншої справи, не є обов’язковою для суду.
Таким чином, при розгляді цієї справи суди не були зв’язані з правовою оцінкою судів в іншій справі за участю тих самих сторін.
Тому задоволення позову в цій справі виключно з мотивів визнання рішенням ОАСК від 28.02.2018 у справі №826/6966/17 протиправними дій ГУ ДФС у м.Києві щодо проведення перевірки діяльності ФОП Особа 1, оформленої актом від 20.03.2017 №*, без з’ясування обґрунтованості нарахування та за межами справи про визнання протиправними рішень податкового органу та їх скасування, не може бути підставою для скасування донарахованих за наслідками перевірки податкових зобов’язань платника податків.
Суд під час розгляду даної справи на підставі встановлених ним обставин (у тому числі з урахуванням преюдиційних обставин) повинен був самостійно кваліфікувати поведінку відповідача при призначенні та проведенні розглядуваного контрольного заходу й дійти власних висновків щодо правомірності/неправомірності такої поведінки та оскаржуваних рішень податкового органу.
За таких обставин, суд касаційної інстанції вважає, що правова оцінка, надана в рішенні у справі №826/6966/17, не є такою, що має безумовним наслідком протиправність оскаржуваних ППР у цій справі.
Водночас суди, рішення яких оскаржуються, всупереч вимог чинного законодавства взагалі не перевірили наявність порушення платником податків вимог податкового законодавства.
Відповідно до чч.1—3 ст.242 КАС рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з’ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.
Зазначеним вимогам судові рішення у цій справі в повній мірі не відповідають.
Ураховуючи наведене, оскаржувані судові рішення підлягають скасуванню, а справа — направленню на новий розгляд до суду першої інстанції.
З метою вирішення цієї справи суду необхідно, зокрема надати належну правову оцінку встановленим за результатами перевірки порушенням, які слугували підставою для прийняття оскаржуваних ППР.
Керуючись стст.341, 349, 353, 355, 356, 359 КАС, ВС
ПОСТАНОВИВ:
1. Касаційну скаргу Головного управління ДПС у м.Києві задовольнити частково.
2. Постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 20.02.2020 та рішення Окружного адміністративного суду м.Києва від 11.05.2019 скасувати, справу направити на новий розгляд до суду першої інстанції.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.