Закон і Бізнес


Право на иск

Налогоплательщики обоснованно ждут от государственных органов законных действий и решений


№30 (1069) 21.07—27.07.2012
Николай Кучерявенко, Наталия Шевцова
3369

С принятием Налогового кодекса проблемной стала ситуация с формированием судебной практики относительно возможности обжалования действий или бездействия налоговых органов во время проведения проверок, по результатам которых составляются соответствующие акты или справки.


От государства нарушений не ждут

Позиция наших оппонентов базируется на том, что ни действия должностных лиц, ни акт проверки, с включением в него определенных выводов, не порождают правовых последствий для налогоплательщика, то есть не меняют состояния его субъективных прав и не создают никаких дополнительных обязанностей. С таким выводом можно было бы согласиться, если бы речь шла только о проверках, которые проводятся с соблюдением требований законодательства (да и то с определенными условностями). Если же проверка проводится без достаточных на то оснований, сам этот факт уже нарушает права и свободы.

Мы исходим из того, что согласно нормам действующего законодательства Украины и международных конвенций, к которым присоединилось наше государство, плательщик правомерно ждет, что должностные лица государственных органов, в частности контролирующих, будут действовать исключительно в порядке и в пределах, установленных законодательством.

В решении Конституционного Суда от 2.11.2004 №15-рп/2004 отмечено, что «верховенство права — это господство права в обществе. Верховенство права требует от государства его воплощения в правотворческую и правоприменительную деятельность…». В то же время нельзя оставлять вне поля зрения и практику Европейского суда по правам человека. Так, в решении ЕСПЧ по делу «Креуз против Польши» указано, что «…от таких (государственных) органов ждут действий, которые отвечают принципу верховенства права. Заявитель подверг острой критике мнение... о том, что он должен был сэкономить средства, предвидя рассмотрение… дела. Это, по его мнению, означало бы, что он должен был предусмотреть нарушение закона государственными служащими как норму их поведения».

Все эти выводы приобретают более яркую окраску при анализе соответствующих статей Кодекса административного судопроизводства. Статья 8 КАС предусматривает, что суд при решении дела руководствуется принципом верховенства права. Его применение происходит с учетом практики Евросуда. Запрещается отказывать в рассмотрении и решении административного дела по мотивам неполноты, неясности, противоречивости или отсутствия законодательства, которое регулирует спорные отношения.

Ограничение права на обращение с иском об обжаловании действий по проведению незаконной проверки является прямым нарушением не только указанной нормы, ведь налогоплательщики правомерно ждут от государственных органов и их должностных лиц соблюдения принципа верховенства права, что выражается в осуществлении законных действий и принятии законных решений, а также прогнозировании последствий своих решений. Несоблюдение этого принципа государственным органом само по себе является нарушение прав и свобод налогоплательщиков.

В соответствии со ст.124 Конституции юрисдикция судов распространяется на все правоотношения, возникающие в государстве. Гарантированное право на обжалование в суде решений, действий или бездействия органов государственной власти или местного самоуправления, должностных и служебных лиц согласно ст.64 Основного Закона не может быть ограничено даже в условиях военного или чрезвычайного положения. Таким образом, отказ суда в принятии и рассмот­рении исковых и других заявлений или жалоб, которые отвечают установленным процессуальным требованиям, является нарушением права на судебную защиту.

Защита от неправомерного вмешательства

В административном судопроизводстве в соответствии с п.8 ч.1 ст.3 КАС истцом является лицо, в защиту прав, свобод и интересов которого подан админиск. По предписаниям ст.6 КАС каждый человек имеет право в порядке, установленном этим кодексом, обратиться в админсуд, если считает, что решением, действием или бездействием субъекта властных полномочий нарушены его права, свободы или интересы. То есть для инициирования судебного производства именно истец, а не суд должен считать, что совершенное ответчиком является нарушением его, истца, прав, свобод или интересов. Суд свои выводы относительно наличия или отсутствия таких обстоятельств излагает в решении.

При этом право лица на обращение в суд не ограничивается лишь данным основанием. КС в п.2 мотивировочной части решения от 19.10.2009 №26-рп/2009 отметил, что лицо имеет право обратиться в суд, не только если его права или свободы нарушены или нарушаются, а также если созданы или создаются препятствия для их реализации или они ущемляются. То есть если при назначении, проведении проверок и составлении выводов по их результатам орган ГНС, по мнению налогоплательщика, нарушил его права или свободы, создал или создает препятствия для их реализации, допустил или допускает их ущемление, он имеет право обратиться за судебной защитой.

Особое внимание стоит обратить на последнее положение ст.17 КАС, где речь идет о возможности обжалования не только решений, но и действий или бездействия, которые непосредственно не были оформлены в то или иное решение. Это же положение детализируется и в ст.162 КАС «Полномочия суда при решении дела», в которой подчеркивается, что при решении дела по существу суд может удовлетворить иск полностью или частично либо отказать в его удовлетворении полностью или частично. В случае удовлетворения иска суд может принять постановление о признании противоправными решения (отдельных его положений), действий или бездействия субъекта властных полномочий и об отмене или признании недействительным решения или отдельных его положений, о повороте исполнения этого решения или отдельных его положений с указанием способа его осуществления.

Допустим, в последний день отчетного периода относительно плательщика проведена внеплановая или встречная проверка. Никакого решения не принято, противоправные действия не выявлены, но плательщик не смог своевременно подать отчетность. В этом случае он не имеет права обжаловать действия налогового органа? Кажется, это нарушение уже не соответствующего законодательства, а Конституции!

Выводы влекут за собой обязанности

Примером наличия такого права у налогоплательщика является постановление Донецкого апелляционного административного суда от 23.04.2012. При рассмотрении дела было доказано, что по результатам проведения проверки в выводах акта установлено нарушение контрагентом ООО п.2 ст.215, пп.1, 5 ст.203, ст.228 ГК, признаны ничтожными соглашения между ЧП и ООО. Такой вывод основывался на акте проверки Ленинской МГНИ, которым установлено, что ЧП не осуществляло и не могло осуществить операции по приобретению товаров, работ, услуг от поставщиков и последующую их продажу по адресу покупателей. То есть заключенные сделки противоречат положениям ГК, другим нормативно-правовым актам, а также моральным принципам общества, совершены лицами, которые не имели не­обходимого объема гражданской дееспособности, и не направлены на реальное наступление правовых последствий, а следовательно, являются ничтожными.

Решая дело, коллегия судей отметила, что в пределах спорных правоотношений налоговый орган действовал как субъект властных полномочий, реализуя властные управленческие функции. Основанием проведения проверки в пределах спорных правоотношений стали положения пп.78.1.1 НК, а именно последствия проверки другого налогоплательщика.

Коллегией судей установлено, что выводы проверки не согласуются со сведениями, приведенными в первичных документах, которыми подтверждаются осуществленные хозяйственные операции, а основываются только на содержании акта проверки контрагента. Коллегия отметила, что налоговый орган присвоил себе полномочия делать выводы относительно противоправности соглашения вместо того, чтобы произвести проверку документов по взаимоотношениям истца с определенным контрагентом. При этом суд принял во внимание то, что апеллянт ссылался на следующее: выводы акта проверки создают определенные правовые последствия.

С введением НК четких оснований и порядка проведения проверки акты устанавливают не только определенные факты, но и создают правовые последствия как для конкретного лица, так и в пределах налоговых правоотношений. Ведь они служат основанием для внесения изменений в АС «Результаты сопоставления налоговых обязательств и налогового кредита в разрезе контрагентов на уровне ГНА Украины» как для лица, которое проверяется, так и для задействованных в процессе проверки лиц. Именно с этим обстоятельством связан избранный истцом способ защиты нарушенного права.

В электронную базу данных должны быть внесены самостоятельно задекларированные плательщиком суммы налоговых обязательств и кредита (по основной декларации или уточняющему расчету), результаты автоматизированного сопоставления уточняются по мере подписания актов проверки и согласования налоговых обязательств. Одного какие-либо налоговые уведомления-решения по результатам проверки истца не принимались, такие решения на основании акта приняты относительно контрагентов истца.

В пп.14.1.7 п.14.1 ст.14 Налогового кодекса определено, что обжалование решений контролирующих органов — это обжалование налогоплательщиком налогового уведомления-решения об определении сумм денежного обязательства плательщика или любого решения контролирующего органа в порядке и в сроки, которые установлены этим кодексом по процедурам административного обжалования или в судебном порядке. Анализ данной нормы доказывает, что налогоплательщик может обжаловать в суде любое решение контролирующего органа, которое нарушает права такого плательщика. Суд считает, что принятие уведомления-решения является правом, а не обязанностью налогового органа. Вместе с тем уведомление-решение не является единственным документом, который порождает правовые последствия для плательщика. В пределах спорных правоотношений налоговый орган, установив факт завышения налоговых обязательств, налоговое уведомление-решение не принял.

Коллегия отметила, что вывод суда первой инстанции о том, что обжалование выводов акта проверки является возможным, только если он составлен по результатам проверки, назначенной в соответствии с уголовно-процессуальным законом или законом об оперативно-розыскной деятельности, не согласуется с нормами налогового законодательства. Отсутствие другого порядка судебного обжалования выводов актов проверок, при наличии созданных ими правовых последствий непосредственно (без принятия налоговых уведомлений-решений), является основанием для их обжалования в понимании ч.2 ст.2 КАС. При этом суд обратил внимание, что истцом правильно избран способ защиты нарушенных прав путем обжалования выводов акта, поскольку он является актом ненормативного характера (актом индивидуального действия) субъекта властных полномочий, влечет за собой возникновение прав и обязанностей истца и их контрагентов.