Мораторий с исключениями

Постановление КМ v. ПК: в апелляционной инстанции разные мнения, может ли первая ограничивать действие норм второго

Юристы проиллюстрировали на примерах, какие апелляционные суды считают постановление Кабинета Министров об ограничении действия моратория на налоговые проверки законной, а какие нет. Также рассказали, кому следует волноваться из-за косвенных методов налогообложения, применяемых фискалами к государственным служащим.

Скорочення на розсуд Уряду

Комітет з податкового та митного права Асоціації правників України на черговому засіданні обговорив актуальні питання судової практики в податковій сфері. Головуюча Тетяна Лисовець представила члена ради комітету Романа Блажка як дуже відвертого ментора, котрий щоразу відшуковує щось цікаве в судовій практиці.

Як відомо, Кабмін постановою від 3.02.2021 №89 скоротив строки дії мораторію на проведення деяких видів податкових перевірок. «Але ми розуміємо, що такий дозвіл фактично є нікчемним. Незважаючи на це, з березня почали призначатися планові перевірки, що заборонені на період карантину. Тож маємо не зовсім законні дії з боку податкової», — заявила голова комітету й запропонувала розібратись, як ставляться до цього суди.

Р.Блажко підготував доповідь у рамках одразу двох тем: про судову практику у справах щодо недопуску до перевірок у зв’язку з карантинним мораторієм та щодо практики у справах про донарахування державним службовцям податку на доходи фізичних осіб за непрямими методами. Останнє набуває особливої актуальності в контексті проведення податкової амністії.

Спікер зазначив, що сам мораторій діятиме до завершення карантину, який у свою чергу ще триватиме принаймні рік-два. Говорячи про винятки на проведення документальних та фактичних перевірок, Р.Блажко звернув увагу на норму п.78.1.8 підрозд.10 «Інші перехідні положення» Податкового кодексу. Мовляв, даний пункт виявився дуже зручним для податкової, й на його підставі провели чимало перевірок. Вочевидь, на думку правника, фіскали використовуватимуть дану практику й після завершення карантину.

Скорочувати строк дії мораторію Кабміну дозволили законом від 17.09.2020 №909-IX. Тож в Уряді передбачили винятки для проведення документальних позапланових перевірок також у разі безпосередньо звернення платника податків або реорганізації або припинення. Фактичні перевірки дозволили в частині порушення вимог законодавства, що стосуються адміністрування акцизного податку.

Визнавати чи не визнавати?

Нині практики Касаційного адміністративного суду щодо цього питання тільки формується. Хоча на рівні першої ланки є чимало таких рішень, а апеляційні суди ухвалили близько 10 відповідних постанов. Тому Р.Блажко зосередився саме на практиці апеляційної інстанції.

Нині практика даної ланки неоднозначна, і розділилася на дві різні позиції. «Деякі суди вважають, що дана постанова КМ є незаконною, і вона не може звужувати сферу застосування мораторію, передбаченого ПК. Адже вона є нормативно-правовим актом, нижчої юридичної сили.

Утім, наприклад, П’ятий апеляційний адміністративний суд схильний тлумачити це в іншому руслі. Мовляв, оскільки Кабміну надані повноваження щодо змін до бюджету, то урядовці вправі скорочувати строк дії обмежень, і це є цілком законним. Подивимося, який висновок зробить КАС, коли справа дійде до нього», — наголосив адвокат.

Наразі підприємства, які не допускають фіскалів до перевірки, оскаржують наказ, але не мають жодних гарантій. Тож грають у таку собі лотерею, і невідомо, чим ця історія закінчиться. Поки на рівні апеляційних судів фінал може бути як позитивним, так і негативним.

Так, в одній з недавніх постанов Шостий ААС підтримав позицію, що постанова КМ має нижчу юридичну силу й нею не можуть уноситися зміни до ПК, яким передбачений мораторій на весь період дії карантину.

Інший показовий позитивний приклад стосується одного з підприємств, що займається торгівлею нафтопродуктами. «Ще один приклад — мережа автозаправних станцій, які мають два плюси на рівні апеляційних судів. Справи стосуються планових перевірок», — зазначив доповідач.

У не зовсім класичній справі з негативним вирішенням, де платник оскаржував наказ про проведення перевірки про зупинення видаткових операцій на рахунках платника (постанова П’ятого ААС у справі №420/6176/21). Але апеляційна інстанція стала на бік податківців, вважаючи, що Кабмін цілком законно обмежив дію мораторію.

Інша справа, що розглядалася в цьому ж суді, виявилася, навпаки, позитивною для платника. Хоча суд також послався на постанову КМ №89 і визнав, що вона має право на дію. Ця справа, за словами Р.Блажка, прикметна ще й тим, що платник вимагав переглянути результати перевірки, що була проведена Головним управлінням Державної податкової служби в Одеській області. У свою чергою ДПС України видала наказ про проведення повторної перевірки з метою контролю за правильністю зроблених висновків. Мовляв, наказ мав бути підписаний не раніше 10 робочих днів після часткового завершення дії мораторію. «І суд розцінив саме момент набрання законної сили постановою КМ №89 як момент припинення мораторію відповідного виду перевірки», — повідомив юрист. І саме через технічну помилку чи квапливість фіскалів суд скасував наказ про проведення перевірки та, відповідно, складені за її результатами акти .

Є й негативні для платників приклади. Так, в одній зі справ платник зіграв на випередження й подав позов до податкової, аби зобов’язати їх утриматись від проведення планової перевірки. Хоча навіть не було наказу про її проведення. «У такій ситуації нереально довести, що вже відбулося порушення прав, тож результат розгляду був очікуваним. Проте в даному разі Другий ААС також уважав постанову КМ законною», — наголосив доповідач.

Непрямі методи прямих податків

Хоча податкова амністія розпочалася лише з 1 вересня, а законопроекту, який Кабмін має розробити до кінця року для посилення методів податкового контролю, поки немає, непрямі методи для оподаткування доходів фізичних осіб у нас уже застосовуються. Здебільшого в контексті перевірок електронних декларацій держслужбовців.

Як це робиться: податкова бере декларацію, дивиться на активи особи і порівнює їх з тими доходами, які вона отримувала згідно з власною базою (інформація є починаючи з 1998 року). Якщо вартість активів перевищує розмір доходів, направляється запит, аби особа дала документальне підтвердження походженню додаткових статків. Якщо ж платник не спростовує аргументів, фіскали нараховують на вирахуване перевищення ПДФО.

І такі справи є. Наприклад, доповідач пригадав справу колишнього міністра фінансів Олександра Данилюка, якому зробили донарахування. Вона дотепер лежить в Окружному адміністративному суді м.Києва, і руху в ній фактично немає. Суддя, який її розглядає, схоже обмірковує, як із цим бути. Інший відомий діяч, якому робилися донарахування, як зазначив експерт, — Євгеній Мураєв. «Він усі справи повигравав, але вони не є цікавими для нас, тому що він домігся позитивного для себе результату суто з процедурних мотивів», — пояснив Р.Блажко.

А от інші дві справи стосовно менш відомих осіб цікаві тим, що вони вирішені КАС і вирішені однаково позитивно для платників. Суд розцінив практику застосування методів непрямого контролю як неправильну і скасував податкові повідомлення-рішення.

Так, податкова зацікавилась депутатом Сєверодонецької міськради Оленою Бутковою. Згідно з деякими рейтингами разом зі своїм чоловіком вона називалася як одна з найбагатших людей Луганщини. «Але, мабуть, допомогло знайомство з Джеймсом Бондом, і вона виграла справу в КАС. Він визнав, що наразі відсутнє нормативне регулювання щодо використання методів непрямого контролю», — пожартував правник (постанова КАС від 2.06.2021 №360/3608/19). Інша справа стосується колишнього нардепа і власника агрохолдингу «Панда» Геннадія Бобова, якому аналогічним чином донарахували (постанова КАС від 21.02.2019 №826/7029/17).

Юрист зазначив, що з прийняттям закону про податкову амністію, очевидно, фіскали наполягатимуть на посиленні власних інструментів і методів фінансового моніторингу. Утім, правник переконаний, що крок уперед стосовно легалізації доходів варто робити. «Деякі мої знайомі не знають, що доходи від бізнесу можна отримувати шляхом виплати дивідендів. Це шокуюча інформація, але це українські реалії, і це є. Але як майбутній закон поширити на минулі податкові періоди?» — перейнявся запитанням правник.

«На мій погляд, було неправильно підійти саме таким чином до введення закону про податкову амністію, — підсумувала Т.Лисовець. — Усе ж таки спочатку людям варто було б показати всі правила гри. Зараз ми спостерігаємо ситуацію, коли амністію заганяють кримінальними справами. Коли відносно осіб порушують кримінальні провадження за ст.209 «Легалізація (відмивання) майна, одержаного злочинним шляхом» Кримінального кодексу. І таким чином, на мою думку, намагаються показати платникам, що їх очікує, якщо вони не підуть на амністію. Це такі собі ритуальні речі, які саме зараз впроваджує влада», — констатував доповідач.

Натомість, на її думку, замість прийняття закону про амністію пішли іншим шляхом. «Така конструкція, уважаю, не має процесуальної життєздатності, бо ідуть від зворотного — поставили спочатку віз, а потім коня. Тобто стверджують, що людина відмиває гроші, а от у чому склад злочину — не конкретизують», — підбила цей блок головуюча.

Неконституційність норм

Тим часом експерт КМ «Партнери» Юлія Кривомаз говорила про (не)конституційність норм податкового законодавства. І намагалася дати відповідь на питання, чи варто сліпо слідувати законам, чи суди можуть самостійно ставити їх під сумнів, не очікуючи звернення до Конституційного Суду та рішення останнього. Насамперед йдеться про штрафи за порушення строків реєстрації податкових накладних.

«Ми не перший місяць і рік підіймаємо питання, що такі штрафи є завеликими, драконівськими, і в принципі є підстава говорити, що вони є неконституційними. Ми пройшли всі етапи оскарження не на користь платника, і все ж таки ініціювали звернення до КС», — повідомила адвокат. Вона також зазначила, що серед іншого вони звернули увагу КС та те, що такі штрафи перш за все не відповідають критеріям Енгеля й можуть бути сприйняті як кримінальне покарання.

А якщо річ іде про кримінальне покарання, то тоді варто говорити і про вину особи та її доведення. «Зараз податкова навіть за новим ППР не намагається довести вину. Просто пише, що особа могла дотриматися норм, але цього не зробила, тож до неї можна застосовувати вищі штрафи», — розповіла юрист.

Також відбувається втручання з боку держави у право власності платника, що суперечить конвенційним гарантіям (ст.1 Першого протоколу до Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод). І КС має оцінити, на її думку, чи було, наприклад, прийняте донарахування розсудливим і пропорційним. Проте штрафи до 50% не можна вважати пропорційними, оскільки «немає балансу між покаранням, яке хочуть покласти на платника, і метою забезпечити своєчасну реєстрацію». Тобто якщо реєстрація відбулася, бюджет уже не зазнав утрат, тож покладання на платника такого надмірного фінансового тягаря не може бути визнано законним.

«На щастя для нас, на початку вересня КС уже відкрив провадження. Він визнав, що наша скарга достатньо обґрунтована. Тож сподіваємося, що усе ж таки дане питання буде вирішено КС. Оскільки нині ведеться величезна кількість спорів стосовно застосування такої великої кількості значних штрафів», — повідомила Ю.Кривомаз.

Правник також закликала колег не просто слідувати нормам податкового законодавства, а ставити їх під питання: «Оскільки нам уже вдалося отримати позитивне рішення КС за скаргою «Метро кеш енд кері Україна» (рішення від 5.06.2019 №3-р(І)/2019), коли було визнано неконституційним положення закону від 23.03.2017 №1989-VIII, яке позбавляло платників права на повернення переплат за земельні ділянки, що знаходяться в зоні проведення АТО». І попри те, що було програно всі етапи судового оскарження, КС ухвалив рішення на користь платника. Тепер суди мають розглянути спір заново.

Тож експерт порадила не лише чекати негативного остаточного рішення, а брати до уваги й те, що суди процесуально вже мають право не застосовувати норму закону, якщо дійшли висновку, що вона суперечить Конституції (чч.3, 4 ст.7 Кодексу адміністративного судочинства). Лише так буде дотримуватися баланс інтересів. Діяльність адміністративних судів першочергово покликана захищати права платника податків.

Тож варто було б звертатися з даними запитами і до КС, аби там частіше розглядали саме податкові питання. Також має сенс просити Суд швидше розглянути питання щодо несвоєчасної реєстрації податкових накладних, оскільки воно стосується великої кількості платників податків. Адже йдеться про можливість усе ж захистити свої права в суді.